股权激励之涉法律财务税务问题全解析

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作者：王泉/律师、桂亦威/律师

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股权激励是企业为留住及激励核心人才或回馈贡献较高的老员工所实施的薪酬激励机制，激励形式包括股票（权）期权、限制性股票（权）、股票增值权、股权奖励。其中，现行非上市企业使用的较为常见的股权激励方式为股票（权）期权，考虑此阶段企业大部分合规意识较差、合规成本占比较高，企业老板及财务人员对股权激励涉法律、财务、税务问题的认识缺乏全面性，从而导致其施行的股权激励或多或少均存在法律及财税上的隐患。为便于企业全面掌握股权激励所涉题述问题，本文特做法财税综合分享。（为便于行文，本文所谈的股权激励一般为股权期权激励方式，其他方式可参照这一方式，除非特殊指出其他类型的激励方式。）

一、股权激励之涉法律问题解析

（一）股权激励的法律依据

（二）股权激励法律性质的判断：劳动还是民商

事关系？

（三）股权激励与非法集资

（四）对激励对象的考核内容及要求

（五）股权激励的退出事项

（六）激励股权的来源

（七）违约责任

（八）持股平台的选择适用

（九）争议解决的选择

（十）激励股数的理解误区

二、股权激励之涉财税问题解析

（一）股权激励之财务做账中的公允价值确定问题

（二）股权激励之财务记账费用如何估计？能否税前扣除？

（三）股权激励之涉税事项

（四）股权激励之递延纳税政策解析及备案申请

（五）公司通过员工持股平台进行股权激励，要不要进行

税务备案？

二、股权激励之涉财税问题解析

（一）股权激励之财务做账中的公允价值确定问题

依据《企业会计准则第11号-股份支付》规定，针对股权激励，财务上应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积。用会计分录表达如下：借：管理费用贷：资本公积-其他资本公积（权益工具的公允价值）据此，针对股权激励这一权益工具，如何确认其公允价值就成为了实务中必须解决的问题。毕竟只有解决了股权激励的公允价值，才能够确定应当计入公司管理费用的金额大小。值得注意的是，通常情形下的股权激励，需要授予员工支付一定的对价。不同于股份支付中的赠与，企业在财务上确认相关成本或费用时，应当按照权益工具的公允价值与激励对象获得权益的对价之间的差额确定。上述会计分录则表达为：借：管理费用贷：资本公积-其他资本公积（权益工具的公允价值-激励对象获得权益的对价）针对上述激励股权（权益工具）公允价值的确定，可分如下几种情形：

1、上市公司及非上市公众公司的股权激励

此种类型公司的股票具有流动性，具有可供参考的市场交易价格作为参照。因此，在股权激励授予日能够确定公司的股权激励公允价值。同时，考虑股票期权激励具有时间价值，在确定权益工具的公允价值时，可以引用第三方评估估值的方式，实务中针对股票期权采用的定价模型是B-S模型。

2、有股权融资历史的公司的股权激励

根据证监会在《首发业务若干问题解答》（年6月修订）中问题26中提到，股份支付的公允价值的确定应综合考虑如下因素：（1）入股时间阶段、业绩基础与变动预期、市场环境变化；（2）行业特点、同行业并购重组市盈率水平；（3）股份支付实施或发生当年市盈率、市净率等指标因素的影响；（4）熟悉情况并按公平原自愿交易的各方最近达成的入股价格或相似股权价格确定公允价值，如近期合理的PE入股价，但要避免采用难以证明公允性的外部投资者入股价；（5）采用恰当的估值技术确定公允价值，但要避免采取有争议的、结果显示公平的估值技术或公允价值确定方法，如明显增长预期下按照成本法评估的每股净资产价值或账面净资产。据此，针对有股权融资历史的公司的股权激励，考虑机构投资者在投资时往往已做充分的财务、法律及商业尽调，可以将最近一次机构投资者对公司进行的估值，确定为激励股权的公允价值。这是最为直观简便的估值方式。当然，公司还可以利用第三方评估公司评估价确定、根据可比上市公司平均市盈率折扣方式确定、新三板市场价确定以及B-S模型确定。

3、没有1、2情形的公司的股权激励

此种情形下，很难采用哪种模型或者可比公司来确定公司股权的公允价值。通常情况下，可以采用净资产作为公允价值的确认方式（以目前税务局针对股权转让进行纳税调整的价格标准）。而对于刚刚成立的公司或经营时间不长的公司，则可以按注册资本确定公允价值。前述公允价值的确定方法，适用于最近几年内都不可能上市的公司。如果公司考虑股权激励的几年时间里，有明确的上市计划且极为自信，建议采取第三方评估估价的方式。在这里需要指出的是，在实施股权激励以及股权激励行权的前后六个月内，应避免股权转让情形的发生。因为，在该期间内实施的股权转让价格会成为激励股权公允价值（公平市场价格）的重要参考，不仅是会计上作为确认股份支付的重要参考，更是税务部门认定股权激励公允价值的确认是否合理的重要参考。

（二）股权激励之财务记账费用如何估计？能否税前扣除？

依据《企业会计准则第11号-股份支付》规定，针对股权期权激励，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。啥意思？意思是：针对股权期权激励，员工只有在服务期限届满、实际行权时，才能确确实实的认定公司对员工发生了股权成本支出，这种成本支出就是前面提到的（激励股权的公允价值-支付对价）。公司发生了成本支出，就应当在会计上记账。这种成本支出不是一次性的消耗，是持续性的，需要员工在服务期限内为持续性地公司提供劳务。所以，这种成本支出，不是在行权时一次性计入行权当期的成本，而应当在员工服务期限内合理分摊（通常采取平均分摊的方式）。另外一点，激励员工是否行权，公司在此之前是无法明确知晓，但是公司还是要每一年记账股权支付的成本，怎么办？就只能根据公司的经营情况、股权当期价值及员工情况合理估计未来可能行权的员工数量，然后根据这一估计结果，确定当期的成本支出的分摊。前面我们谈了这么多有关公司针对股权支付如何记账的问题，知道财务上是可以将股权激励作为成本费用入账，从而降低公司的净利润。那么，针对这种财务上的处理，税法认可吗？如果税法认可，股权激励是不是可以作为公司合理避税的方式？针对前述问题，我们作如下分析：根据国家税务总局公告年第18号文规定，上市公司依法建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。具体按以下规定执行：1）股权激励计划实行后立即可以行权的，根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。2）股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称“等待期”）方可行权。企业在等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定当年股权激励计划工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价确定。3）在我国境外上市的居民企业和非上市公司参照上述规定执行。根据上述规定，企业实施的股权激励，在行权前，根据会计准则在等待期内合理估计的相关成本费用不得税前扣除，企业在计算纳税时应当做纳税调增。在行权时，企业为员工履行了“工资薪金”所得税代扣代缴义务的，可以在当年税前扣除，这里的可税前扣除的相关成本费用与会计上累计确认的成本费用在金额大小上也有差别，税法认可的公允价值是行权时的价值，会计认可的公允价值是授予日的价值。以上就是税会差异。

（三）股权激励之涉税事项

有关股权激励之涉税事项，有兴趣的读者可以具体参考本

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